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面向產(chǎn)品的供給鏈本錢(qián)核算體系構(gòu)建研究
摘要：面向產(chǎn)品的供給鏈本錢(qián)核算與分析是進(jìn)行產(chǎn)品本錢(qián)改善和供給鏈本錢(qián)治理的基礎(chǔ)，產(chǎn)品的供給鏈本錢(qián)應(yīng)包括直接本錢(qián)、物流本錢(qián)、交易本錢(qián)和制造用度四個(gè)項(xiàng)目，以此為基礎(chǔ)才能設(shè)計(jì)出“直接本錢(qián)”等相應(yīng)的輔助核算會(huì)計(jì)科目，構(gòu)建了基于作業(yè)本錢(qián)法的供給鏈本錢(qián)核算的總體框架，并針對(duì)我國(guó)企業(yè)治理的現(xiàn)狀制定出進(jìn)行供給鏈本錢(qián)核算與分析的具體實(shí)施對(duì)策。關(guān)鍵詞：產(chǎn)品供給鏈本錢(qián)；核算體系構(gòu)建；實(shí)施對(duì)策
傳統(tǒng)的本錢(qián)會(huì)計(jì)核算只能提供基于本企業(yè)視角的產(chǎn)品制造本錢(qián)，從產(chǎn)品生產(chǎn)的整個(gè)供給鏈的角度看，這個(gè)產(chǎn)品制造本錢(qián)中實(shí)在包含了該企業(yè)上游的供給商的利潤(rùn)，那么到達(dá)終極的消費(fèi)者手中的某種產(chǎn)品中究竟包含多少原材料、人工及流通本錢(qián)，似乎沒(méi)人能說(shuō)得清楚，但這對(duì)產(chǎn)品供給鏈上的每一個(gè)節(jié)點(diǎn)企業(yè)，特別是供給鏈核心企業(yè)進(jìn)行本錢(qián)改進(jìn)來(lái)說(shuō)卻是至關(guān)重要的。由于世界范圍內(nèi)的持續(xù)經(jīng)濟(jì)緊縮，很多企業(yè)面臨著越來(lái)越嚴(yán)重的本錢(qián)壓力，供給鏈本錢(qián)治理從構(gòu)建戰(zhàn)略合作伙伴關(guān)系出發(fā)，對(duì)產(chǎn)品的全生命周期本錢(qián)進(jìn)行分析和控制，成了當(dāng)前降低產(chǎn)品本錢(qián)的有效方式，正在引起越來(lái)越多研究職員的愛(ài)好。本文在回顧和分析相關(guān)文獻(xiàn)的基礎(chǔ)上，討論了供給鏈本錢(qián)的概念及其構(gòu)成要素，并立足于作業(yè)本錢(qián)法構(gòu)建一個(gè)供給鏈本錢(qián)核算的模型框架，為均衡供給鏈節(jié)點(diǎn)企業(yè)的收益分配和從數(shù)目分析的角度優(yōu)化供給鏈整體本錢(qián)奠定了基礎(chǔ)。
一、文獻(xiàn)回顧
關(guān)于供給鏈本錢(qián)的概念與分類(lèi)界定，相關(guān)文獻(xiàn)主要有兩種觀點(diǎn)，一是以為供給鏈本錢(qián)即物流本錢(qián)；二是以為供給鏈本錢(qián)是供給鏈運(yùn)作全過(guò)程發(fā)生的所有本錢(qián)。將供給鏈本錢(qián)等同與物流本錢(qián)的觀點(diǎn)，主要是從后勤過(guò)程及活動(dòng)角度分析物流本錢(qián)的構(gòu)成，主要涉及物流本錢(qián)中存貨本錢(qián)和運(yùn)輸本錢(qián)的計(jì)量方法和模型。如Lin，Coilins和su(2001)通過(guò)分析后勤過(guò)程來(lái)確定物流本錢(qián)，以為物流本錢(qián)包括存貨存儲(chǔ)本錢(qián)、采購(gòu)本錢(qián)、訂貨過(guò)程本錢(qián)、運(yùn)輸本錢(qián)及倉(cāng)庫(kù)本錢(qián)。Manunen(2000)以為物流本錢(qián)包括在供給鏈中所有物流引起的本錢(qián)，以及包括涉及物流的信息流本錢(qián)。具體包括：運(yùn)輸本錢(qián)、寄送本錢(qián)、報(bào)關(guān)本錢(qián)、倉(cāng)庫(kù)本錢(qián)、購(gòu)買(mǎi)本錢(qián)、訂購(gòu)本錢(qián)、支付交易本錢(qián)、材料治理本錢(qián)、銷(xiāo)售本錢(qián)及回收本錢(qián)。
供給鏈委員會(huì)(Supply Chain Council)給出了供給鏈經(jīng)營(yíng)參考模型SCOR(Supply Chain OperationsReference Model)，將供給鏈運(yùn)營(yíng)本錢(qián)分類(lèi)如下：銷(xiāo)貨本錢(qián)、總的供給鏈治理本錢(qián)、定貨治理本錢(qián)、材料購(gòu)置本錢(qián)；存貨儲(chǔ)存本錢(qián)、供給鏈相關(guān)的財(cái)務(wù)與計(jì)劃本錢(qián)、供給鏈相關(guān)的信息技術(shù)本錢(qián)、售后擔(dān)保／退回過(guò)程本錢(qián)。
Tim，Milena和Yuan(2002)從合作供給鏈的角度將供給鏈本錢(qián)分為兩大類(lèi)：系統(tǒng)所有者的總本錢(qián)和合作的機(jī)會(huì)本錢(qián)。系統(tǒng)所有者的總本錢(qián)的構(gòu)成是所選過(guò)程和系統(tǒng)的總的生命周期本錢(qián)，包括獲得系統(tǒng)使用、維護(hù)、處理錯(cuò)誤和無(wú)效率的本錢(qián)及整合生命周期中伙伴關(guān)系的本錢(qián)。合作的機(jī)會(huì)本錢(qián)表示放棄更有利合作的價(jià)值，它包括變換合作伙伴和合作不穩(wěn)定本錢(qián)。
JilI E，Hobbs(1996)以為，在供給鏈這種垂直協(xié)調(diào)組織中，交易本錢(qián)是非常重要的本錢(qián)，它包括信息本錢(qián)、談判本錢(qián)、擬定和實(shí)施契約的本錢(qián)、界定和控制產(chǎn)權(quán)的本錢(qián)、監(jiān)視治理的本錢(qián)和制度結(jié)構(gòu)變化的本錢(qián)。簡(jiǎn)言之，包括一切不直接發(fā)生在物質(zhì)生產(chǎn)過(guò)程中的本錢(qián)。
Seuring(1999)在直接本錢(qián)和間接本錢(qián)的傳統(tǒng)劃分及作業(yè)本錢(qián)法的基礎(chǔ)上將供給鏈本錢(qián)劃分為三個(gè)層次：直接本錢(qián)、作業(yè)本錢(qián)和交易本錢(qián)，其中直接本錢(qián)是由生產(chǎn)每一單位產(chǎn)品所引起的包括原材料本錢(qián)、人工本錢(qián)和機(jī)器本錢(qián)等，由原材料和勞動(dòng)力的價(jià)格所決定的本錢(qián)。作業(yè)本錢(qián)是由那些與產(chǎn)品沒(méi)有直接關(guān)聯(lián)，但與產(chǎn)品的生產(chǎn)和交付相關(guān)的治理活動(dòng)所引起的，因公司的組織結(jié)構(gòu)而天生的本錢(qián)。交易本錢(qián)包括處理供給商和客戶信息及溝通所產(chǎn)生的所有本錢(qián)。
索晨霞、鄧子瓊(2004)以為供給鏈本錢(qián)是指在供給鏈運(yùn)轉(zhuǎn)過(guò)程中由物流、信息流和資金流所引起的本錢(qián)以及供給鏈整合過(guò)程的機(jī)會(huì)本錢(qián)和整合本錢(qián)，具體包括定貨本錢(qián)、購(gòu)買(mǎi)本錢(qián)、存貨存儲(chǔ)本錢(qián)、倉(cāng)儲(chǔ)本錢(qián)、運(yùn)輸本錢(qián)、治理本錢(qián)、交易本錢(qián)、資金轉(zhuǎn)移本錢(qián)、信息本錢(qián)、生產(chǎn)本錢(qián)、財(cái)務(wù)用度和經(jīng)營(yíng)本錢(qián)、供給鏈相關(guān)的機(jī)會(huì)本錢(qián)和整合本錢(qián)，這里所謂的機(jī)會(huì)本錢(qián)包括伙伴選擇本錢(qián)、伙伴轉(zhuǎn)移本錢(qián)和合作不穩(wěn)定本錢(qián)等。
胥洪娥(2003)將集成供給鏈的各種本錢(qián)分為可見(jiàn)與不可見(jiàn)兩種：可見(jiàn)本錢(qián)是基于活動(dòng)的不可避免的本錢(qián)，它只能優(yōu)化而不能消除；不可見(jiàn)本錢(qián)是基于集成供給鏈協(xié)調(diào)發(fā)生的本錢(qián)，它可以被優(yōu)化掉或大幅度降低，包括緩沖庫(kù)存本錢(qián)、應(yīng)急的非計(jì)劃裝運(yùn)本錢(qián)、間接原材料采購(gòu)本錢(qián)等。
以上這些本錢(qián)劃分方法都是從某個(gè)角度對(duì)供給鏈本錢(qián)進(jìn)行分類(lèi)，沒(méi)有從供給鏈本錢(qián)的計(jì)量目的、核算統(tǒng)計(jì)及數(shù)據(jù)收集的難易，核算的實(shí)際意義等角度往統(tǒng)籌考慮，也沒(méi)有進(jìn)一步考慮供給鏈本錢(qián)的核算和按產(chǎn)品種別進(jìn)行回集和分析。
二、供給鏈本錢(qián)的構(gòu)成分析
關(guān)于供給鏈本錢(qián)的概念內(nèi)涵及其構(gòu)成，不同學(xué)者給出了不同的觀點(diǎn)，其相同之處在于以為物流本錢(qián)是供給鏈本錢(qián)的重要組成部分。供給鏈本身確實(shí)就是在物流(Logistics)的概念上發(fā)展而來(lái)的，但供給鏈并不等同于物流。一般以為物流涉及的是產(chǎn)品物資從一地點(diǎn)到另一地點(diǎn)的活動(dòng)，以滿足生產(chǎn)加工或客戶的需求。供給鏈涉及的是從原材料到產(chǎn)品或服務(wù)到顧客的所有活動(dòng)，包括資源的使用、產(chǎn)品零部件的制造和裝配、存貨和倉(cāng)儲(chǔ)、訂貨與分銷(xiāo)、產(chǎn)品交付及售后服務(wù)等。供給鏈治理就是在物流治理的深度和操縱范圍的廣度兩方面的擴(kuò)展(王國(guó)文2006)。因此，物流完成的職能只是供給鏈職能的一部分，供給鏈本錢(qián)以物流本錢(qián)為重點(diǎn)，但其范圍遠(yuǎn)大于物流本錢(qián)。
供給鏈機(jī)會(huì)本錢(qián)及隱性本錢(qián)(或稱(chēng)不可見(jiàn)本錢(qián))是否應(yīng)包括在供給鏈本錢(qián)的范圍內(nèi)，首先應(yīng)對(duì)供給鏈機(jī)會(huì)本錢(qián)的概念和分類(lèi)作一界定。所謂機(jī)會(huì)本錢(qián)，是由于選擇某一方案的同時(shí)所放棄的選擇另外其它方案所可能帶來(lái)的收益。治理會(huì)計(jì)及財(cái)務(wù)治理在進(jìn)行決策分析時(shí)一般要考慮存貨資金占用本錢(qián)、缺貨本錢(qián)等機(jī)會(huì)本錢(qián)，這是企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部治理決策分析所必須的信息資料，但考慮到供給鏈本錢(qián)核算是以實(shí)際發(fā)生的會(huì)計(jì)本錢(qián)為基礎(chǔ)，機(jī)會(huì)本錢(qián)的估算應(yīng)當(dāng)單列出來(lái)，用以進(jìn)行本錢(qián)決策分析。另一種供給鏈機(jī)會(huì)本錢(qián)是由于企業(yè)選擇加進(jìn)某一供給鏈所放棄的無(wú)法加進(jìn)其它供給鏈可能帶來(lái)的收益，如伙伴轉(zhuǎn)移本錢(qián)和合作不穩(wěn)定本錢(qián)等。它是一種未發(fā)生的基于備選方案收益的、用來(lái)和現(xiàn)在所選方案比較的本錢(qián)。供給鏈組建和整合中已發(fā)生的合作伙伴選擇本錢(qián)、伙伴轉(zhuǎn)移本錢(qián)及針對(duì)合作不穩(wěn)定發(fā)生的關(guān)系整合本錢(qián)都應(yīng)作為供給鏈交易本錢(qián)處理，而未實(shí)際發(fā)生的如放棄更有利的合作伙伴所產(chǎn)生的機(jī)會(huì)本錢(qián)只能是企業(yè)衡量自身決策有效性或供給鏈整體績(jī)效的一個(gè)參考指標(biāo)，不應(yīng)當(dāng)成為供給鏈本錢(qián)核算的一項(xiàng)內(nèi)容。
供給鏈隱性本錢(qián)(不可見(jiàn)本錢(qián))是基于集成供給鏈協(xié)調(diào)發(fā)生的本錢(qián)如緩沖庫(kù)存本錢(qián)、應(yīng)急裝運(yùn)本錢(qián)等。劃分顯性與隱性本錢(qián)的依據(jù)是該本錢(qián)是否是維持和協(xié)調(diào)供給鏈正常活動(dòng)所不可避免要發(fā)生的本錢(qián)。顯性本錢(qián)是企業(yè)完成正常的業(yè)務(wù)活動(dòng)所不可避免要發(fā)生的本錢(qián)，它只能得到優(yōu)化而不可能消除；隱性本錢(qián)通常是基于無(wú)效作業(yè)或非增值作業(yè)，通過(guò)供給鏈集成或協(xié)調(diào)可以大幅度降低或消除的本錢(qián)，如緩沖庫(kù)存本錢(qián)、分歧格品返修或報(bào)廢本錢(qián)等。之所以稱(chēng)為隱性本錢(qián)或不可見(jiàn)本錢(qián)，是由于這些本錢(qián)的發(fā)生伴隨著企業(yè)的正常業(yè)務(wù)活動(dòng)，不經(jīng)過(guò)業(yè)務(wù)流程分析或供給鏈優(yōu)化活動(dòng)無(wú)法公道識(shí)別它們。供給鏈隱性本錢(qián)是供給鏈運(yùn)作過(guò)程中實(shí)際發(fā)生的可以進(jìn)行優(yōu)化或大幅度降低的本錢(qián)，因此它不僅是供給鏈本錢(qián)的構(gòu)成部分，而且是供給鏈治理的重要對(duì)象。但隱性本錢(qián)可能發(fā)生在供給鏈本錢(qián)的各個(gè)環(huán)節(jié)和方面，它和顯性本錢(qián)相對(duì)應(yīng)，因此依照其它標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行的供給鏈本錢(qián)構(gòu)成的分類(lèi)中不應(yīng)單列隱性本錢(qián)。
供給鏈本錢(qián)構(gòu)成的分類(lèi)方法眾多，作者以為供給鏈本錢(qián)的分類(lèi)應(yīng)當(dāng)以簡(jiǎn)捷實(shí)用，易于擴(kuò)展，便于進(jìn)行產(chǎn)品的供給鏈本錢(qián)分析為原則。Seufing將供給鏈本錢(qián)劃分為直接本錢(qián)、作業(yè)本錢(qián)和交易本錢(qián)三個(gè)層次的分類(lèi)方法受到較廣泛的認(rèn)可，但作業(yè)本錢(qián)包含的內(nèi)容過(guò)于寬泛，且與其它兩種本錢(qián)有交叉重疊的現(xiàn)象，從物流本錢(qián)是供給鏈治理的核心內(nèi)容的角度，應(yīng)將物流本錢(qián)單列出來(lái)，把作業(yè)本錢(qián)分解為物流本錢(qián)和制造用度，因此供給鏈本錢(qián)可以劃分為直接本錢(qián)、物流本錢(qián)、交易本錢(qián)和制造用度四個(gè)層次。
從產(chǎn)品的全生命周期的角度看，產(chǎn)品的供給鏈本錢(qián)核算還應(yīng)當(dāng)包含和關(guān)注產(chǎn)品的研究開(kāi)發(fā)本錢(qián)、客戶使用本錢(qián)及社會(huì)責(zé)任本錢(qián)。研究開(kāi)發(fā)本錢(qián)是為產(chǎn)品的創(chuàng)新設(shè)計(jì)和改進(jìn)而發(fā)生的用度，應(yīng)當(dāng)回屬于制造用度中；客戶使用本錢(qián)對(duì)于消費(fèi)者來(lái)說(shuō)是直接耗費(fèi)，可回集在直接本錢(qián)中；社會(huì)責(zé)任本錢(qián)是企業(yè)承擔(dān)的與產(chǎn)品相關(guān)的環(huán)境治理及產(chǎn)品回收等本錢(qián)用度，應(yīng)回屬于制造用度中。
這樣就把產(chǎn)品的供給鏈本錢(qián)劃分為四大類(lèi)，其中直接本錢(qián)是和產(chǎn)品生產(chǎn)或服務(wù)形成直接相關(guān)的、為產(chǎn)品或服務(wù)的價(jià)值形成或增加所消耗的物化或人力用度，包括原材料本錢(qián)、人工本錢(qián)、機(jī)器本錢(qián)、客戶使用本錢(qián)。物流本錢(qián)包括與產(chǎn)品生產(chǎn)或服務(wù)形成沒(méi)有直接關(guān)聯(lián)，但與產(chǎn)品的生產(chǎn)和交付相關(guān)的物料空間移動(dòng)所引起的本錢(qián)，主要包括運(yùn)輸本錢(qián)，存儲(chǔ)本錢(qián)、包裝本錢(qián)、配送本錢(qián)、搬運(yùn)本錢(qián)等。交易本錢(qián)包括處理供給商和客戶信息及供給鏈整合所產(chǎn)生的本錢(qián)，這些本錢(qián)來(lái)源于供給鏈上企業(yè)間的相互協(xié)調(diào)和交流，包括信息本錢(qián)、談判本錢(qián)、擬定和實(shí)施契約的本錢(qián)、界定和控制產(chǎn)權(quán)的本錢(qián)、監(jiān)視治理合作伙伴的本錢(qián)、流程再造及關(guān)系整合的本錢(qián)等。制造用度指上述三種本錢(qián)以外的所有不直接發(fā)生在物質(zhì)生產(chǎn)過(guò)程中的本錢(qián)，包括生產(chǎn)治理用度、研究開(kāi)發(fā)用度、社會(huì)責(zé)任本錢(qián)等。 三、供給鏈本錢(qián)核算框架的構(gòu)建
一個(gè)典型的供給鏈由供給商、制造商、分銷(xiāo)商、零售商和顧客五種運(yùn)作主體組成，供給鏈運(yùn)作的源動(dòng)力是顧客的需求，以顧客訂單或產(chǎn)品的市場(chǎng)需求猜測(cè)為出發(fā)點(diǎn)，制造商進(jìn)行生產(chǎn)預(yù)備并向供給商訂貨，在此過(guò)程中信息的傳遞通常是逆向的、以終極顧客需求為主導(dǎo)的，而供給鏈本錢(qián)核算一般是以制造商或零售商為主的供給鏈核心企業(yè)為主導(dǎo)，以收集各節(jié)點(diǎn)企業(yè)，特別是其相臨的關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)企業(yè)的產(chǎn)品本錢(qián)信息以進(jìn)行供給鏈整體的本錢(qián)優(yōu)化為目的的內(nèi)部治理會(huì)計(jì)活動(dòng)。
面向產(chǎn)品的供給鏈本錢(qián)核算就是以某產(chǎn)品為核算對(duì)象，以該產(chǎn)品供給鏈上的節(jié)點(diǎn)企業(yè)和消費(fèi)者為核算單位，分別計(jì)算并匯總產(chǎn)品生命周期本錢(qián)的方法，其目的是正確計(jì)算產(chǎn)品供給鏈不同環(huán)節(jié)上本錢(qián)的種別與金額，為節(jié)點(diǎn)企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部治理和進(jìn)行供給鏈整體優(yōu)化提供依據(jù)。
面向產(chǎn)品的供給鏈本錢(qián)核算的特點(diǎn)可回納為以下幾個(gè)方面：核算的目的是為企業(yè)內(nèi)部治理活動(dòng)提供支持，核算的頻率與期間依照治理者的要求確定；產(chǎn)品本錢(qián)核算項(xiàng)目的劃分不同與傳纜的本錢(qián)會(huì)計(jì)，核算的本錢(qián)數(shù)據(jù)來(lái)源于供給鏈上不同的組織；核算的組織本錢(qián)較高；可能存在部分節(jié)點(diǎn)企業(yè)本錢(qián)數(shù)據(jù)的扭曲。
依據(jù)以上特點(diǎn)，面向產(chǎn)品的供給鏈本錢(qián)核算應(yīng)當(dāng)在不影響當(dāng)前財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算流程的條件下，通過(guò)設(shè)置直接本錢(qián)等輔助賬戶進(jìn)行單獨(dú)的核算。其基本思路是由供給鏈核心企業(yè)組織各節(jié)點(diǎn)企業(yè)按供給鏈本錢(qián)的構(gòu)成設(shè)置直接本錢(qián)、物流本錢(qián)、交易本錢(qián)和制造治理用度四個(gè)一級(jí)科目，按各科目的具體內(nèi)容或支付形態(tài)及產(chǎn)品種別再設(shè)二級(jí)及三級(jí)明細(xì)科目，按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的流程編制憑證、登記賬簿，進(jìn)行賬外的供給鏈本錢(qián)核算。這種通過(guò)設(shè)置輔助賬戶進(jìn)行賬外核算的模式，不需要對(duì)現(xiàn)行本錢(qián)計(jì)算的賬表體系進(jìn)行調(diào)整，又能提供比較全面、系統(tǒng)的產(chǎn)品供給鏈本錢(qián)資料，簡(jiǎn)單可行，易于為財(cái)務(wù)職員所接受和把握。
制造企業(yè)的產(chǎn)品供給鏈本錢(qián)核算涉及的輔助科目主要是：“直接本錢(qián)”：一級(jí)科目核算和產(chǎn)品生產(chǎn)或服務(wù)形成直接相關(guān)的、為產(chǎn)品或服務(wù)的價(jià)值形成或增加所消耗的物化或人力用度，下設(shè)內(nèi)部零部件買(mǎi)價(jià)，直接材料、直接人工、機(jī)器本錢(qián)及產(chǎn)品使用本錢(qián)等二級(jí)科目，還可依據(jù)物料種別在直接材料下設(shè)三級(jí)科目。
“物流本錢(qián)”：一級(jí)科目核算與產(chǎn)品生產(chǎn)或服務(wù)形成沒(méi)有直接關(guān)聯(lián)，但與產(chǎn)品的生產(chǎn)和交付相關(guān)的物料空間移動(dòng)所引起的本錢(qián)，下設(shè)運(yùn)輸本錢(qián)、存儲(chǔ)本錢(qián)、包裝本錢(qián)、配送本錢(qián)、搬運(yùn)本錢(qián)等二級(jí)科目，各二級(jí)科目下還可以依據(jù)用度支付形態(tài)如材料費(fèi)、人工費(fèi)、其它用度等設(shè)置三級(jí)科目。
“交易本錢(qián)”：一級(jí)科目核算企業(yè)處理供給商和客戶信息及進(jìn)行供給鏈協(xié)調(diào)和整合所產(chǎn)生的本錢(qián)，下設(shè)置信息本錢(qián)、談判本錢(qián)、契約實(shí)施本錢(qián)、監(jiān)視治理本錢(qián)、關(guān)系整合本錢(qián)等二級(jí)科目。
“制造用度”：一級(jí)科目核算企業(yè)為治理和組織車(chē)間、分廠生產(chǎn)而發(fā)生的不能直接回屬以上三種本錢(qián)的共同用度，下設(shè)制造治理費(fèi)、研究開(kāi)發(fā)用度、社會(huì)責(zé)任本錢(qián)等二級(jí)科目，制造治理費(fèi)下可根據(jù)用度種別設(shè)置機(jī)物料用度、人工費(fèi)、修理費(fèi)等設(shè)置三級(jí)明細(xì)科目。
通過(guò)以上科目設(shè)置將與產(chǎn)品生產(chǎn)相關(guān)的本錢(qián)用度進(jìn)行回集后，各節(jié)點(diǎn)企業(yè)還應(yīng)當(dāng)采用適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)將本錢(qián)在半本錢(qián)和產(chǎn)本錢(qián)之間進(jìn)行分配，正確地計(jì)算出單位零部件或產(chǎn)本錢(qián)的本錢(qián)。核算中應(yīng)當(dāng)留意“直接本錢(qián)”科目下分設(shè)供給鏈“內(nèi)部零部件買(mǎi)價(jià)”二級(jí)科目，這是由于供給鏈上游企業(yè)的產(chǎn)品銷(xiāo)售價(jià)格構(gòu)成了下游企業(yè)的零部件或產(chǎn)品的買(mǎi)價(jià)，在進(jìn)行以供給鏈節(jié)點(diǎn)企業(yè)一體化的產(chǎn)品本錢(qián)核算中屬于內(nèi)部轉(zhuǎn)移本錢(qián)，是應(yīng)當(dāng)相互抵消的，這也是供給鏈本錢(qián)分析并協(xié)調(diào)內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的一個(gè)重要依據(jù)。供給鏈產(chǎn)品直接本錢(qián)不再包括財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)本錢(qián)核算中直接本錢(qián)所包含的采購(gòu)運(yùn)費(fèi)及運(yùn)輸保險(xiǎn)費(fèi)等物流本錢(qián)，物流本錢(qián)單列并成為供給鏈本錢(qián)控制治理的重點(diǎn)。
供給鏈節(jié)點(diǎn)企業(yè)如供給商等只是總體名稱(chēng)，當(dāng)供給商為多個(gè)時(shí)可以根據(jù)需要進(jìn)行添加，通過(guò)Exe－cel表格進(jìn)行該表內(nèi)容的整理和計(jì)算，從而對(duì)供給鏈不同環(huán)節(jié)上節(jié)點(diǎn)企業(yè)本錢(qián)構(gòu)成及收益狀況分析非常方便快捷。
四、供給鏈本錢(qián)核算與分析的實(shí)施對(duì)策
供給鏈本錢(qián)核算與分析是供給鏈核心企業(yè)基于企業(yè)內(nèi)部治理的需要所進(jìn)行的，重點(diǎn)關(guān)注能通過(guò)供給鏈企業(yè)問(wèn)協(xié)作實(shí)現(xiàn)有效降低的物流及產(chǎn)品本錢(qián)等的節(jié)點(diǎn)企業(yè)。實(shí)施供給鏈本錢(qián)核算應(yīng)遵循三個(gè)原則：一是本錢(qián)效益原則，供給鏈本錢(qián)核算分析的目的在于降低供給鏈整體本錢(qián)，進(jìn)步供給鏈的運(yùn)作效率，本錢(qián)核算的繁簡(jiǎn)程度及側(cè)重點(diǎn)應(yīng)有所選擇；二是可控性原則，供給鏈本錢(qián)核算的目的在于進(jìn)行分析和改進(jìn)，應(yīng)重點(diǎn)選擇那些與核心企業(yè)信息共享程度高、合作依靠性強(qiáng)的合作伙伴企業(yè)進(jìn)行本錢(qián)核算分析；三是收益共享原則，通過(guò)公道的收益共享契約設(shè)計(jì)，使節(jié)點(diǎn)企業(yè)獲得適當(dāng)?shù)幕貓?bào)，是保障節(jié)點(diǎn)企業(yè)參與供給鏈本錢(qián)核算與協(xié)作，并保持供給鏈持續(xù)協(xié)調(diào)發(fā)展的關(guān)鍵。
制造商與供給商之間建立戰(zhàn)略合作伙伴關(guān)系是進(jìn)行供給鏈本錢(qián)核算與分析的條件。在企業(yè)未加人供給鏈時(shí)，經(jīng)常把產(chǎn)品本錢(qián)信息作為企業(yè)核心機(jī)密加以保護(hù)。隨著供給鏈合作伙伴關(guān)系的建立和深化，供給商和制造商之間的本錢(qián)和技術(shù)信息的共享程度在加深。事實(shí)上，在以制造商為核心的供給鏈中，制造商把握產(chǎn)品的核心技術(shù)而將非核心業(yè)務(wù)外包，將產(chǎn)品目標(biāo)本錢(qián)細(xì)分到零部件水平的本錢(qián)目標(biāo)上，并通過(guò)零部件采購(gòu)價(jià)格控制將本錢(qián)縮減壓力傳遞給供給商。供給商經(jīng)常是按照制造商提供的圖紙進(jìn)行產(chǎn)品零部件加工，只有與制造商合作進(jìn)行其產(chǎn)品開(kāi)發(fā)與流程優(yōu)化才能使其本錢(qián)等到大幅度降低。因此，供給商與制造商的本錢(qián)信息共享存在共同的利益基礎(chǔ)。從供給鏈整體的協(xié)調(diào)發(fā)展來(lái)看，制造商與供給商都有必要正確把握產(chǎn)品的本錢(qián)信息，為零部件的公道定價(jià)提供依據(jù)。然而，由于服務(wù)對(duì)象和核算體系的不同，企業(yè)很難直接從企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)中獲得正確的產(chǎn)品本錢(qián)信息，主要是由于間接用度的分配不夠正確，其次是產(chǎn)品本錢(qián)核算項(xiàng)目與供給鏈本錢(qián)核算項(xiàng)目的劃分也不一致。
供給鏈本錢(qián)核算應(yīng)當(dāng)以企業(yè)實(shí)施作業(yè)本錢(qián)法為基礎(chǔ)。作業(yè)本錢(qián)法以“作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)；產(chǎn)品生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)的發(fā)生，作業(yè)導(dǎo)致本錢(qián)的發(fā)生”為核算原則，通過(guò)劃分作業(yè)池與識(shí)別作業(yè)動(dòng)因，正確公道地分配生產(chǎn)與治理中的間接用度，從而為各個(gè)節(jié)點(diǎn)企業(yè)的作業(yè)本錢(qián)分析奠定了基礎(chǔ)。作業(yè)本錢(qián)法中的資源通過(guò)人工、設(shè)備、材料或場(chǎng)地等的本錢(qián)來(lái)描述，活動(dòng)／作業(yè)是執(zhí)行活動(dòng)的組織和責(zé)任主體，分單位級(jí)、批別級(jí)、產(chǎn)品級(jí)作業(yè)等，資源動(dòng)因是作業(yè)消耗資源的數(shù)目計(jì)量，是資源本錢(qián)向作業(yè)回集的依據(jù)，作業(yè)動(dòng)因是本錢(qián)對(duì)象消耗的作業(yè)清單及所消耗作業(yè)的數(shù)目性計(jì)量的過(guò)程，是將作業(yè)本錢(qián)向本錢(qián)對(duì)象回集的依據(jù)。作業(yè)本錢(qián)法主要包括三個(gè)步驟：一是定義和確認(rèn)作業(yè)及作業(yè)中心，二是將回集起來(lái)的投進(jìn)本錢(qián)或資源分配到各個(gè)作業(yè)中心的本錢(qián)庫(kù)中，每個(gè)本錢(qián)庫(kù)所代表的是它所在的那個(gè)中心所執(zhí)行的作業(yè)，三是將各個(gè)作業(yè)中心的本錢(qián)分配到終極產(chǎn)品或服務(wù)上。作業(yè)本錢(qián)法的計(jì)算程序如圖1所示。
在實(shí)施作業(yè)本錢(qián)法核算的企業(yè)，供給鏈節(jié)點(diǎn)企業(yè)的產(chǎn)品本錢(qián)可以通過(guò)作業(yè)本錢(qián)的分析和重新回類(lèi)較輕易地獲得。我國(guó)很多企業(yè)未采用作業(yè)本錢(qián)法進(jìn)行核算，就需要對(duì)原財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料進(jìn)行分析整理，對(duì)于重點(diǎn)的合作伙伴企業(yè)，應(yīng)按照作業(yè)本錢(qián)法思路進(jìn)行本錢(qián)分解。對(duì)于一般合作關(guān)系的供給鏈節(jié)點(diǎn)企業(yè)，由于其信息共享及協(xié)作依靠的程度較低，可以簡(jiǎn)化其產(chǎn)品本錢(qián)的重新分類(lèi)核算，或者直接以其下游企業(yè)對(duì)其產(chǎn)品的采購(gòu)價(jià)格作為原材料本錢(qián)并人供給鏈本錢(qián)進(jìn)行核算。在對(duì)供給鏈本錢(qián)進(jìn)行分類(lèi)回集的基礎(chǔ)上，供給鏈核心企業(yè)與其合作伙伴可以通過(guò)對(duì)比同類(lèi)產(chǎn)品其它供給鏈進(jìn)行分析，確定進(jìn)行供給鏈本錢(qián)改進(jìn)的重點(diǎn)環(huán)節(jié)，再進(jìn)行進(jìn)一步的作業(yè)活動(dòng)分析，優(yōu)化供給鏈流程，降低供給鏈整體本錢(qián)。
五、結(jié)論
面向產(chǎn)品的供給鏈本錢(qián)核算與分析是達(dá)到供給鏈整體本錢(qián)的優(yōu)化與控制的條件和基礎(chǔ)，以直接本錢(qián)、物流本錢(qián)、交易本錢(qián)及制造治理本錢(qián)為本錢(qián)核算項(xiàng)目，通過(guò)設(shè)置相應(yīng)的會(huì)計(jì)科目進(jìn)行輔助核算，對(duì)供給鏈節(jié)點(diǎn)企業(yè)進(jìn)行基于作業(yè)本錢(qián)法的產(chǎn)品本錢(qián)核算分析，可以為供給鏈治理決策提供更有價(jià)值、更真實(shí)正確的本錢(qián)信息，為供給鏈企業(yè)間協(xié)作進(jìn)行新產(chǎn)品開(kāi)發(fā)、庫(kù)存優(yōu)化、收益分配等提供必要的本錢(qián)信息依據(jù)，為優(yōu)化整個(gè)供給鏈奠定基礎(chǔ)。
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